VẬN DỤNG NGUYÊN TẮC ĐÁNH THUẾ TRONG THỰC TIỄN

TS. NGUYỄN HỒNG THẮNG Dẫn nhập Tùy theo trình độ phát triển kinh tế, chính trị và xã hội mà hệ thống thuế ở mỗi quốc gia được cấu thành bởi các sắc thuế có phạm vi điều chỉnh và mục tiêu riêng. Nhưng xét tổng quát chúng được xây dựng và thực thi dựa trên nền tảng một số nguyên tắc nhất định, mà không thể tùy tiện. Bài viết này tập trung phân tích những nguyên tắc thuế cơ bản được nhiều quốc gia thừa nhận và liên hệ chúng trong thực tiễn Việt Nam bằng những dẫn chứng quy định tại các văn bản pháp lý. Từ đó bài viết nêu bật quan điểm nhìn nhận và đối xử với thuế một cách hợp lý trên cơ sở những nguyên tắc chung được thừa nhận phổ biến trên Thế giới. Bởi nói gì chăng nữa, thuế chính là sản phẩm của con người, là công cụ mà người dân thông qua cơ quan đại diện của mình (quốc hội) cho phép chính phủ sử dụng phối hợp với những công cụ chính sách vĩ mô khác nhằm đạt các mục tiêu tạo công ăn việc làm, bình ổn chỉ số giá tiêu dùng, tăng trưởng kinh tế bền vững, bảo vệ môi trường thiên nhiên, phân phối thu nhập và của cải xã hội thích hợp về mặt chính trị,…. Ngoài ra bài viết này muốn thảo luận một số vấn đề mang tính nguyên tắc khi xem xét, đánh giá tác động của từng sắc thuế nói riêng và hệ thống thuế nói chung bởi những tranh luận kể cả chỉ trích thuế sẽ không bao giờ chấm dứt. Vấn đề cốt lõi là tranh luận trên cơ sở nào để tránh cảm tính, phiến diện và mang tính xây dựng. Vì vậy cần nắm vững một số nguyên tắc thuế cơ bản để giữ tính định hướng trong quá trình tranh luận, hạn chế sa vào tiểu tiết, vô ích. Do có nhiều nguyên tắc nên chúng tôi tạm thời chia chúng thành hai nhóm: nhóm nguyên tắc hành chính[1] và nhóm nguyên tắc mang tính kinh tế. 1. Nguyên tắc hành chính Nguyên tắc quốc tịch Nguyên tắc quốc tịch phát biểu rằng mỗi công dân phải có nghĩa vụ đóng thuế cho đất nước. Benjamin Franklin có một câu nói nổi tiếng: “In this world nothing is certain but death and taxes” (Trên cõi đời này không có gì chắc chắn ngoài cái chết và thuế). Câu nói này toát lên một sự thật hiển nhiên và đơn giản: đã là dân thì phải nộp thuế. Có thể nói theo kiểu Vua Gia Long, phàm là dân một nước thì phải nộp thuế cho nước đó^[2] cho dù làm ăn sinh sống ở bất kỳ nơi đâu trên thế giới. Nguyên tắc này làm cơ sở cho quy định đánh thuế lên khoản thu nhập phát sinh ngoài nước của doanh nghiệp Việt Nam và của công dân Việt Nam. Nguyên tắc quốc tịch không chỉ nêu rõ nghĩa vụ công dân mà còn bảo vệ công dân của một nước khỏi nghĩa vụ thuế của quốc gia khác, tức là “dân xứ nào phải và chỉ nộp thuế cho xứ đó” mà thôi, nếu như họ không có thu nhập phát sinh ở một xứ nào khác. Điển hình của nguyên tắc này là quy định thuế suất 0% trong thuế giá trị gia tăng^[3]. Ngoài mục tiêu khuyến khích xuất khẩu như mọi người đều biết, thuế suất 0% của VAT còn được sử dụng để thực thi nguyên tắc quốc tịch. Khi một hàng hóa đi ra khỏi một quốc gia để vào đất nước khác thì xứ đi sẽ đánh thuế 0% hàm ý loại bỏ toàn bộ VAT ra khỏi những bộ phận cấu thành giá trị hàng hóa. Đến khi mặt hàng này được nhập khẩu vào xứ đến nó không còn chứa đựng bất kỳ một đồng tiền thuế nào của xứ đi và nó sẵn sàng chịu VAT nơi đến^[4]. Đây cũng chính là nguyên tắc nơi đến (destination principle) đang được thừa nhận rộng rãi.   Trong khi đó, ở Việt Nam có câu “Nộp thuế là nghĩa vụ và quyền lợi của người dân” dễ khiến người dân thắc mắc về quyền lợi và mối tương quan giữa quyền lợi-nghĩa vụ mà không phải ai cũng hiểu và đo được những lợi ích mà chính phủ mang lại cho đất nước, như: sự ổn định về chính trị, sự vững mạnh về quốc phòng, uy tín và vị thế cạnh tranh quốc gia, môi trường thiên nhiên,… Hơn nữa câu khẩu hiệu của cơ quan thuế Việt Nam dễ khiến người ta quên mất một đặc trưng cốt lõi của thuế là không đối giá. Nguyên tắc minh bạch Thuế làm thu nhập chuyển dịch bắt buộc và không ngang giá từ khu vực tư vào ngân sách nhà nước. Vậy nên, thuế phải minh bạch và được giải thích cũng như hướng dẫn thống nhất cả nước. Nguyên tắc này cũng đòi hỏi chính phủ phải công bố cho dân chúng biết thuế đã được sử dụng như thế nào. Những khoản thuế ngầm (như lạm phát) và thuế tương lai (như nợ công) cũng phải minh bạch. Sự không minh bạch trong thuế khóa là nguyên nhân dẫn đến những căn bệnh như: bất bình đẳng, tham những, lạm thu,….đồng thời làm suy yếu tính pháp định của thuế. Nguyên tắc này thể hiện tại Khoản 3 Điều 4 của Luật Quản lý thuế: “Việc quản lý thuế phải bảo đảm công khai, minh bạch, bình đẳng; bảo đảm quyền và lợi ích hợp pháp của người nộp thuế”. Nguyên tắc trọng pháp (Nguyên tắc pháp định) Thuế phải do quốc hội thông qua do đó nó đương nhiên là một đạo luật, kể cả cơ quan quản lý thuế lẫn đối tượng nộp thuế và những bên có liên quan đều bị chi phối và buộc phải chấp hành. Nguyên tắc này thể hiện trong một cụm từ nổi tiếng “No Taxation Without Representation!” (Không đánh thuế mà không có đại diện) do giáo sỹ Jonathan Mayhew đưa ra trong một buổi thuyết pháp tại Boston năm 1750. Đến năm 1765 cụm từ này được sử dụng phổ biến tại Boston và được chính trị gia James Otis phát triển thành câu: "Taxation without representation is tyranny." (Thuế mà không có đại diện là chuyên chế) Chính phủ thường có nhiều lý lẽ và đủ sức mạnh hành thu, nên nguyên tắc này nhằm ngăn chặn chính phủ và chính quyền địa phương tự ý đặt ra các khoản thu đối với người dân và bảo vệ dân chúng trước những nguy cơ lạm thu của cơ quan hành pháp. Điều đó có nghĩa là, về mặt nguyên tắc, mọi sắc thuế không được ban hành dưới hình thức một đạo luật thì không có giá trị và không có khả năng ràng buộc đối với người đóng thuế — cử tri. Và, ngay cả cơ quan quản lý thuế cũng có khả năng bị kiện nếu làm trái luật. Điều 116 Luật quản lý thuế ghi: “1. Người nộp thuế, tổ chức, cá nhân có quyền khiếu nại với cơ quan quản lý thuế hoặc cơ quan nhà nước có thẩm quyền về việc xem xét lại quyết định của cơ quan quản lý thuế, hành vi hành chính của công chức quản lý thuế khi có căn cứ cho rằng quyết định hoặc hành vi đó trái pháp luật, xâm phạm quyền, lợi ích hợp pháp của mình; 2. Công dân có quyền tố cáo các hành vi vi phạm pháp luật về thuế của người nộp thuế, công chức quản lý thuế hoặc tổ chức, cá nhân khác.” 2. Nguyên tắc mang tính kinh tế Khi một khoản thuế được ban hành nó không chỉ điều chỉnh nghĩa vụ và hành vi công dân mà sẽ tác động đến phân phối và/hoặc tái phân phối thu nhập giữa chính phủ và khu vực tư, giữa các nhóm dân cư với nhau. Do đó, dù khoác bên ngoài hình thức luật hay pháp lệnh, thuế nói chung có những ảnh hưởng đến các hoạt động kinh tế-xã hội của đất nước, nên pháp luật thuế cùng với pháp luật ngân sách đã trở thành một lĩnh vực pháp luật tương đối độc lập cần phải được tiếp cận đồng thời từ hai góc độ: góc độ kinh tế và góc độ pháp lý. Trên đây chúng ta đã bàn về những nguyên tắc không chứa đựng nội dung kinh tế. Phần tiếp theo sẽ thảo luận những nguyên tắc mang tính kinh tế. Nguyên tắc nguồn gốc (nguyên tắc lãnh thổ) Bất luận thu nhập được tạo ra bởi công dân mang quốc tịch nào, hễ phát sinh trong khuôn khổ lãnh thổ quốc gia nào thì phải nộp thuế cho chính phủ nuớc chủ nhà bởi những bảo hộ, bảo đảm và tiện ích công cộng mà nước chủ nhà đã cung cấp. Đây chính là cơ sở của Điều 2 của Luật Thuế Thu nhập cá nhân: “ Đối tượng nộp thuế thu nhập cá nhân là cá nhân cư trú có thu nhập chịu thuế phát sinh trong và ngoài lãnh thổ Việt Nam và cá nhân không cư trú có thu nhập chịu thuế phát sinh trong lãnh thổ Việt Nam”. Trườn hợp xuất hiện xung đột giữa nguyên tắc quốc tịch và nguyên tắc nguồn gốc thì các quốc gia và vùng lãnh thổ sẽ thỏa thuận tránh đánh thuế hai lần bằng một hiệp định. Hiệp định không tạo ra các nghĩa vụ thuế mới, khác hoặc nặng hơn so với luật thuế trong nước. Ví dụ: trường hợp tại Hiệp định có các quy định theo đó Việt Nam có quyền thu thuế đối với một loại thu nhập nào đó nhưng Luật thuế Việt Nam chưa có quy định thu thuế đối với thu nhập đó hoặc quy định thu với mức thấp hơn thì áp dụng theo quy định của Luật thuế Việt Nam. Khi Việt Nam thực hiện các quy định tại Hiệp định, vào từng thời điểm nhất định các từ ngữ chưa được định nghĩa trong Hiệp định sẽ có nghĩa như quy định tại luật của Việt Nam theo mục đích thuế tại thời điểm đó, trừ trường hợp ngữ cảnh đòi hỏi có sự giải thích khác. Nguyên tắc nguồn gốc cũng thể hiện tại Điều 28 — Thuế đối với thu nhập từ chuyển nhượng vốn của Luật Thuế Thu nhập cá nhân: “Thuế đối với thu nhập từ chuyển nhượng vốn của cá nhân không cư trú được xác định bằng tổng số tiền mà cá nhân không cư trú nhận được từ việc chuyển nhượng phần vốn tại tổ chức, cá nhân Việt Nam nhân với thuế suất 0,1%, không phân biệt việc chuyển nhượng được thực hiện tại Việt Nam hay tại nước ngoài”. Nguyên tắc trung lập (không gây thương tổn) Nguyên tắc này đòi hỏi thuế không được ảnh hưởng đến sản xuất xã hội, không gây biến dạng các hoạt động kinh tế. Những biện pháp khuyến khích đầu tư thông qua thuế của chính phủ không thiên vị cho những dự án đạt lợi ích xã hội thấp. Chẳng hạn có ba dự án: A, B và C với suất nội hoàn chưa nhận được khuyến khích lần lượt là 18%, 14% và 12%. Bỏ qua những yếu tố như quy mô vốn, độ rủi ro,… thì dự án A tốt nhất và dự án C xấu nhất. Nếu chính phủ ưu đãi thuế khuyến suất nội hoàn[5] của cả ba dự án thay đổi nhưng A vẫn tốt nhất và C vẫn xấu nhất thì đó là khuyến khích trung lập; nếu thứ tự ba dự án thay đổi, chẳng hạn B trở nên tốt nhất, thì khuyến khích đó không còn trung lập nữa. Điều này thể hiện ở bảng dưới đây. Bảng: Suất nội hoàn ban đầu và sau khi nhận khuyến khích đầu tư  

Dự án	Ban đầu	Sau khi khuyến khích	Sau khi khuyến khích
		Trung lập	Không trung lập
A	18%	20%	19%
B	14%	17%	20%
C	12%	16%	15%

Theo Luật Thuế Thu nhập cá nhân, lợi tức sinh ra từ tiền gửi các tổ chức tín dụng không chịu thuế, nhưng lợi tức sinh ra từ các khoản cho doanh nghiệp vay (dưới hình thức trái phiếu doanh nghiệp) thì lại chịu thuế. Như vậy, chúng ta dễ dàng thấy Chính phủ thiên vị cho các tổ chức tín dụng và ngăn chặn khả năng vay trực tiếp công chúng của doanh nghiệp. Bằng quy định này, Chính phủ gián tiếp duy trì mức giá cao của tiền tệ, khuyến khích các hoạt động tín dụng của tổ chức tín dụng hơn hoạt động tín dụng của các doanh nghiệp. Nguyên tắc công bằng và bình đẳng Nguyên tắc công bằng nói ở đây là công bằng theo khả năng nộp thuế (ability-to-pay) chứ không phải theo mức thụ hưởng. Công bằng theo khả năng nộp thuế có nghĩa là số thuế phải tỉ lệ với thu nhập. Như vậy thu nhập cao thì nộp nhiều, thu nhập thấp thì nộp ít và thu nhập chưa vượt qua ngưỡng thì tạm thời chưa nộp. Sử dụng nguyên tắc này trong thực tiễn, chính phủ buộc người có thu nhập càng cao càng phải hy sinh mức hữu dụng từ thu nhập theo một tỷ lệ nhiều hơn. Có ba cách hiểu về sự hy sinh: (1) hy sinh mức hữu dụng tuyệt đối bằng nhau (equal absolute sacrifice): chính phủ đánh thuế sao cho mức giảm tuyệt đối về độ hữu dụng của mọi cá nhân là như nhau → Mỗi cá nhân mất đi một mức hữu dụng tuyệt đối bằng nhau. (2) hy sinh tỷ lệ hữu dụng bằng nhau (equal proportional sacrifice): chính phủ đánh thuế sao cho mức giảm tương đối về độ hữu dụng của mọi cá nhân là như nhau → Mỗi cá nhân mất đi một tỷ lệ hữu dụng bằng nhau. (3) hy sinh hữu dụng biên bằng nhau (equal marginal sacrifice): Độ hữu dụng sinh ra từ đồng thuế cuối cùng phải bằng nhau. Để nộp 130.000 đồng thuế người có thu nhập thấp phải hy sinh một cái áo mặc đi làm, trong khi người thu nhập cao chỉ hy sinh tiêu dùng mặt hàng kém thiết yếu hơn, chẳng hạn: khăn tay. Như vậy, thuế nên trích xuất nhiều hơn vào thu nhập cao và giảm xuống cho thu nhập thấp sao cho mức hy sinh thỏa dụng là như nhau khi đồng thuế cuối cùng được nộp.. Từ đó, trên thực tế nguyên tắc công bằng theo khả năng tài chính làm cơ sở của thuế lũy tiến trên những đồng thu nhập vượt qua các ngưỡng nhất định. Nguyên tắc bình đẳng đòi hỏi địa vị thuế của mỗi chủ thể phải ngang nhau hoặc mỗi đối tượng nộp thuế phải được đối xử không thiên vị. Đóng thuế là trách nhiệm công dân, là nghĩa vụ của mọi người bất kể giới tính, tuổi tác, nghề nghiệp và địa vị xã hội. Cho đến cuối năm 2008, phân phối gánh nặng thuế thu nhập cá nhân ở nước ta thể hiện bất bình đẳng rất lớn. Theo bà Nguyễn Thị Cúc — nguyên Phó Tổng cục trưởng Tổng cục Thuế, thành viên Ban Soạn thảo Dự Luật thuế TNCN[6], với mức khởi điểm 5 triệu đồng, hiện số người nộp thuế thu nhập cao từ tiền lương, tiền công mới hơn 300.000 người, chỉ bằng 1,36% lực lượng lao động phi nông lâm nghiệp hoặc 0,68% toàn lực lượng lao động hay 0,35% dân số Việt Nam[7]. Nếu áp dụng giảm trừ cá nhân và người phụ thuộc như dự thảo luật thì trong thời gian đầu số người nộp thuế này có thể giảm. Điều này cho thấy tuyệt đại bộ phận dân số Việt Nam vẫn chưa bị thuế chi phối. Đó là bất công đối với những người đang nộp thuế. Dẫn chứng thứ hai về bất bình đẳng. Theo số liệu từ (1) Ban đổi mới doanh nghiệp, Bộ Công Thương, (2) Thời báo Kinh tế Sài Gòn số 45-2008 (933) ngày 30 tháng 10 năm 2008, trang 1 và (3) Điều tra doanh nghiệp năm 2006, Tổng cục Thống kê, doanh nghiệp nhà nước kiểm soát hơn 54% tổng vốn quốc gia, nhưng chỉ đóng góp 41% số thu thuế và tạo ra một gánh nặng nợ bằng 70% tổng nợ quốc gia. Dẫn chứng thứ ba. Theo Thông tư số 84/2008/TT-BTC ngày 30 tháng 09 năm 2008 hướng dẫn thi hành thuế thu nhập cá nhân, thu nhập tính thuế của cá nhân cư trú bằng thu nhập chịu thuế từ kinh doanh và từ tiền lương, tiền công sau khi trừ đi (1) khoản giảm trừ gia cảnh, (2) các khoản đóng bảo hiểm bắt buộc và (3) khoản đóng góp từ thiện, nhân đạo, khuyến học. Như vậy, nếu một cá nhân kinh doanh muốn mua bảo hiểm y tế, bảo hiểm xã hội cho chính bản thân mình thì đây là tự nguyện và sẽ không được trừ khỏi thu nhập tính thuế. Hướng dẫn này dễ khiến người ta suy đoán Chính phủ chưa ‘tin’ người dân, chưa khuyến khích tính tự nguyện tự giác của dân chúng. Đây là một biểu hiện của sự không tôn trọng quyền tự do công dân. Kết luận Khó có hệ thống thuế của quốc gia nào tuân thủ đầy đủ các nguyên tắc nêu trên. Hệ thống thuế ở nước ta cũng vậy. Tuy còn nhiều điểm chưa hoàn thiện song chúng ta dễ nhận ra Nhà nước Việt Nam đang nỗ lực xây dựng một hệ thống thuế tôn trọng những nguyên tắc chung được thừa nhận rộng rãi trên toàn thế giới. Sự nỗ lực này thể hiện quyết tâm của Nhà nước đưa đất nước hội nhập vào quy đạo kinh tế chung với Thế giới, chấp nhận “chơi theo luật chung” của Thế giới. Những khuyếm khuyết nêu trong bài viết cũng chính là những khuyến nghị để Chính phủ xem xét nhằm hoàn thiện hệ thống thuế theo xu hướng tôn trọng những nguyên tắc thuế cơ bản — nền tảng thống nhất hành vi ứng xử thuế giữa ba chủ thể kinh tế: chính phủ, doanh nghiệp và cá nhân. [1] Tác giá tạm gọi là nguyên tắc hành chính bởi chúng không chứa đựng yếu tố kinh tế. [2] Tác giả mượn ý của một câu trong chiếu của Vua Gia Long về việc nộp thuế. [3] Thuế hàng hóa, dịch vụ (GST) ở Canada, Singapore, Australia,… [4] Tại sao vậy? Bởi vì VAT là một loại thuế gián thu do người tiêu dùng cá nhân chịu. Giả sử Việt Nam không sử dụng thuế suất 0% mà chỉ quy định miễn VAT cho hàng xuất khẩu thì phần VAT trong quá trình luân chuyển nội địa đã được chính phủ Việt Nam thu tiếp tục cấu thành giá trị của hàng xuất khẩu và sẽ được chuyển vào người dân xứ đến. Rõ ràng, người dân nước khác trả thuế cho chính phủ Việt Nam khi họ không hề có một khoản thu nhập nào phát sinh tại Việt Nam. [5] Internal Rate of Return (IRR) [6] Diễn đàn doanh nghiệp, www.dddn.com.vn/ [7] Số liệu của Tổng Cục Thống kê năm 2007 (www.gso.gov.vn/ ) Tài liệu tham khảo: 1. Luật Quản lý thuế năm 2006 2. Luật Thuế Thu nhập cá nhân năm 2007 3. Luật Thuế Thu nhập doanh nghiệp năm 2008 4. Luật Thuế Giá trị gia tăng năm 2008. 5. Thuế, Nguyễn Hồng Thắng, nhà xuất bản Thống kê, Hà Nội-1996